IFRS 3 Hợp nhất kinh doanh

1. IFRS là gì?

IFRS là chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế. Nội dung được thiết kế và phát triển bởi một tổ chức độc lập, phi lợi nhuận là Hội đồng Chuẩn mực Kế toán quốc tế (IASB). Sự ra đời của IFRS cung cấp một khuôn khổ quốc tế về cách lập và trình bày BCTC cho các công ty đại chúng. Có thể nói đây là hướng dẫn, diễn giải chung nhất về cách lập BCTC. Hơn là thiết lập các quy tắc lập báo cáo ngành cụ thể. Đến nay, IFRS đã trở thành ngôn ngữ kế toán chung phổ biến nhất trên toàn cầu.
Theo khuyến cáo của Ngân hàng Thế giới. Các quốc gia nên ưu tiên chấp nhận IFRS. Hơn là xây dựng các thông lệ kế toán theo điều kiện của từng nước. Bởi các chuẩn mực này được quốc tế chấp nhận rộng rãi. Và được vận dụng linh hoạt trong việc hợp nhất những thông lệ tốt nhất trên thế giới. Những năm qua, Ngân hàng Thế giới đã chấp nhận IFRS. Và dựa theo nội dung làm cơ sở cho việc trình bày các BCTC được đệ trình của những khách hàng sử dụng các khoản vay và tín dụng của Ngân hàng này.

2. Mục đích IFRS 3

1 Mục đích của IFRS này là nhằm tăng cường tính phù hợp, tính tin cậy và tính có thể so sánh của thông tin một đơn vị trình bày trên báo cáo tài chính của mình về giao dịch hợp nhất kinh doanh và ảnh hưởng của giao dịch hợp nhất kinh doanh này. Để đạt được mục đích đó, IFRS này thiết lập các nguyên tắc và yêu cầu cho bên mua trong việc:
(a) ghi nhận và xác định giá trị trong báo cáo tài chính những tài sản được mua, những khoản nợ phải trả nhận về có thể xác định được và lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua;
(b) ghi nhận và xác định giá trị lợi thế thương mại mua từ hợp nhất kinh doanh hoặc lãi từ mua rẻ; và
(c) xác định thông tin cần công bố để người sử dụng báo cáo tài chính có thể đánh giá bản chất và những tác động tài chính của giao dịch hợp nhất kinh doanh.

3. Phạm vi IFRS 3

2 IFRS này áp dụng cho giao dịch hoặc sự kiện thỏa mãn định nghĩa hợp nhất kinh doanh. IFRS này không áp dụng cho:
(a) kế toán cho việc thành lập một thỏa thuận chung trên báo cáo tài chính của thỏa thuận chung
(b) việc mua một tài sản hoặc một nhóm tài sản không tạo thành một hoạt động kinh doanh. Trong những trường hợp như vậy, bên mua phải xác định và ghi nhận những tài sản có thể xác định được được mua (bao gồm những tài sản thỏa mãn định nghĩa và tiêu chí ghi nhận tài sản vô hình theo IAS 38 Tài sản vô hình) và nợ phải trả nhận về. Giá mua của nhóm tài sản đó được phân bổ cho từng tài sản và nợ phải trả có thể xác định được dựa trên giá trị hợp lý tương đối tại ngày mua. Một giao dịch hoặc sự kiện như vậy không tạo ra lợi thế thương mại.
(c) sự hợp nhất các đơn vị hoặc hoạt động kinh doanh chịu sự kiểm soát chung (Các đoạn B1-B4 đưa ra hướng dẫn áp dụng).
Các yêu cầu của IFRS này không áp dụng cho khoản đầu tư vào công ty con được đơn vị quản lý quỹ đầu tư mua, theo định nghĩa trong IFRS 10 Báo cáo tài chính hợp nhất, theo yêu cầu phải được đo lường theo giá trị hợp lý thông qua lãi hoặc lỗ.

4. Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh theo IFRS 3

3 Đơn vị phải xác định một giao dịch hoặc sự kiện có phải là một giao dịch hợp nhất kinh doanh hay không dựa trên định nghĩa trong IFRS này, trong đó yêu cầu tài sản được mua và nợ phải trả nhận về phải tạo thành một hoạt động kinh doanh. Nếu những tài sản được mua không phải là một hoạt động kinh doanh, thì đơn vị báo cáo kế toán giao dịch hoặc sự kiện này như một giao dịch mua tài sản. Các đoạn B5-B12 hướng dẫn việc xác định một giao dịch hợp nhất kinh doanh và định nghĩa của một hoạt động kinh doanh.

5. Phương pháp mua theo IFRS 3

4 Đơn vị phải ghi nhận giao dịch hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua.
5 Việc áp dụng phương pháp mua yêu cầu:
(a) xác định bên mua;
(b) xác định ngày mua;
(c) ghi nhận và xác định giá trị những tài sản được mua, nợ phải trả nhận về có thể xác định được và lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua;
(d) ghi nhận và xác định giá trị lợi thế thương mại hoặc lãi từ mua rẻ.
Xác định bên mua theo IFRS 3
6 Đối với mỗi giao dịch hợp nhất kinh doanh, một trong các bên tham gia hợp nhất kinh doanh phải được xác định là bên mua.
7 Phải áp dụng hướng dẫn trong IFRS 10 để xác định bên mua – đơn vị có được quyền kiểm soát đối với bên còn lại, tức là bên bị mua. Nếu một giao dịch hợp nhất kinh doanh đã xảy ra nhưng khi áp dụng hướng dẫn trong IFRS 10 không thể xác định được rõ ràng đơn vị nào là bên mua, thì phải áp dụng những yếu tố tại các đoạn từ B14-B18 để xác định bên mua.
Xác định ngày mua theo IFRS 3
8 Bên mua phải xác định ngày mua, là ngày mà bên mua có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua.
9 Ngày mà bên mua có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua thông thường là ngày mà bên mua thực hiện chuyển giao về pháp lý giá mua, mua các tài sản và nhận các khoản nợ phải trả của bên bị mua – còn gọi là ngày chốt giao dịch. Tuy nhiên, bên mua có thể có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua trước hoặc sau ngày chốt giao dịch. Ví dụ, ngày mua xảy ra trước ngày chốt giao dịch nếu có một thỏa thuận bằng văn bản về việc bên mua có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua trước ngày chốt giao dịch. Bên mua phải cân nhắc mọi sự kiện và hoàn cảnh thích hợp khi xác định ngày mua.
Ghi nhận và xác định giá trị những tài sản được mua, nợ phải trả nhận về có thể xác định được và lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua
Nguyên tắc ghi nhận
10 Tại ngày mua, bên mua phải ghi nhận những tài sản được mua, nợ phải trả nhận về có thể xác định được và lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua tách riêng khỏi lợi thế thương mại. Việc ghi nhận những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được phải tuân thủ những điều kiện cụ thể quy định tại các đoạn 11 và 12.
Điều kiện ghi nhận
11 Để có đủ điều kiện ghi nhận theo phương pháp mua, những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được phải thỏa mãn các điều kiện ghi nhận là tài sản và nợ phải trả trong Khuôn khổ lập và trình bày báo cáo tài chính tại ngày mua. Ví dụ, những chi phí mà bên mua dự tính nhưng không có nghĩa vụ phải phát sinh trong tương lai để ngừng một hoạt động của bên bị mua hoặc để chấm dứt hợp đồng lao động hoặc điều chuyển người lao động của bên bị mua không phải là nợ phải trả nhận về tại ngày mua. Do đó, bên mua không ghi nhận các chi phí này khi áp dụng phương pháp mua. Thay vào đó, bên mua ghi nhận các chi phí này trong báo cáo tài chính sau hợp nhất của mình theo các IFRS khác.
12 Ngoài ra, để có đủ điều kiện ghi nhận theo phương pháp mua, những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được phải là một phần của tài sản và nợ phải trả được trao đổi trong giao dịch hợp nhất kinh doanh giữa bên mua và bên bị mua (hay chủ sở hữu cũ trước giao dịch hợp nhất kinh doanh) chứ không phải là kết quả của các giao dịch riêng biệt. Bên mua phải áp dụng hướng dẫn tại các đoạn 51-53 để xác định những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về nào là một phần của giao dịch hợp nhất kinh doanh và nếu có, những tài sản hoặc nợ phải trả nào là kết quả của những giao dịch riêng biệt và do đó, phải được ghi nhận theo bản chất của những giao dịch đó theo các IFRS tương ứng.
13 Việc áp dụng nguyên tắc và các điều kiện ghi nhận của bên mua có thể dẫn tới việc ghi nhận một số tài sản và nợ phải trả mà bên bị mua trước đó chưa ghi nhận trong báo cáo tài chính của mình. Ví dụ, bên mua ghi nhận những tài sản vô hình được mua có thể xác định được như thương hiệu, bản quyền sáng chế hoặc quan hệ khách hàng mà bên bị mua trước đó không ghi nhận là tài sản trong báo cái tài chính của mình do những tài sản này được bên bị mua tự tạo trong nội bộ đơn vị và đã ghi nhận các chí phí liên quan trong các kỳ kế toán trước.
14 Hướng dẫn ghi nhận tài sản vô hình được quy định tại các đoạn B31-B40. Một số tài sản và nợ phải trả có thể xác định được có các khoản mục mà IFRS này cho phép có ngoại lệ giới hạn đối với các nguyên tắc và các điều kiện ghi nhận; các loại tài sản và nợ phải trả có thể xác định được đó được quy định tại các đoạn 22-28B.
Phân loại hoặc chỉ định những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được trong giao dịch hợp nhất kinh doanh
15 Để sau này có thể áp dụng các IFRS khác, tại ngày mua, bên mua phải phân loại hoặc chỉ định những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được. Bên mua phải tiến hành việc phân loại hoặc chỉ định đó trên cơ sở các điều khoản hợp đồng, điều kiện kinh tế, các chính sách hoạt động hoặc kế toán của mình và các điều kiện có liên quan khác tồn tại tại ngày mua.
16 Trong một số trường hợp, các Chuẩn mực Báo cáo Tài chính Quốc tế (IFRSs) đưa ra các phương pháp xử lý kế toán khác nhau tùy thuộc vào cách đơn vị phân loại hoặc chỉ định một tài sản hoặc nợ phải trả cụ thể. Một số ví dụ về cách phân loại hoặc chỉ định của bên mua dựa trên những điều kiện thích hợp tồn tại tại ngày mua bao gồm nhưng không giới hạn:
(a) phân loại tài sản và nợ phải trả tài chính cụ thểđược xác định theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo lãi hoặc lỗ hoặc theo giá trị phân bổ hoặc là tài sản tài chính xác định theo giá trị hợp lý thông qua báo cáo thu nhập toàn diện khác theo IFRS 9 Công cụ tài chính;
(b) chỉ định công cụ phái sinh là công cụ phòng ngừa rủi ro theo IFRS 9;
(c) đánh giá liệu một công cụ phái sinh gắn kèm có phải tách riêng khỏi hợp đồng chính theo IFRS 9 (là vấn đề “phân loại” như thuật ngữ mà IFRS này sử dụng).
17 IFRS này quy định một trường hợp ngoại lệ đối với nguyên tắc tại đoạn 15:
(a) phân loại hợp đồng thuê tài sản, trong đó bên bị mua là bên cho thuê, là thuê hoạt động hoặc thuê tài chính theo IFRS 16: Thuê tài sản; và
(b) [đã xóa]
Bên mua phải phân loại các hợp đồng đó trên cơ sở các điều khoản hợp đồng và các yếu tố khác tại thời điểm bắt đầu hợp đồng (hoặc tại thời điểm sửa đổi hợp đồng, có thể là ngày mua, nếu những sửa đổi này dẫn đến thay đổi trong cách phân loại).
Nguyên tắc xác định giá trị
18 Bên mua phải xác định giá trị những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được theo giá trị hợp lý tại ngày mua.
19 Trong mỗi giao dịch hợp nhất kinh doanh, tại ngày mua, bên mua phải xác định giá trị các thành phần của lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua thể hiện phần lợi ích sở hữu hiện tại và cho phép người nắm giữ hưởng phần chia theo tỷ lệ tương ứng trong giá trị tài sản thuần của bên bị mua trong trường hợp thanh lý theo:
(a) giá trị hợp lý; hoặc
(b) phần chia trong giá trị ghi nhận của tài sản thuần có thể xác định được của bên bị mua theo tỷ lệ hiện tại của các công cụ sở hữu.
Tất cả các thành phần khác của lợi ích của cổ đông không kiểm soát được đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày mua, trừ khi các IFRS yêu cầu áp dụng một cơ sở xác định giá trị khác.
20 Các đoạn 24-31A quy định các loại tài sản và nợ phải trả có thể xác định được bao gồm các khoản mục mà IFRS này quy định một số ngoại lệ giới hạn đối với nguyên tắc ghi nhận.
Các ngoại lệ đối với các nguyên tắc ghi nhận hoặc xác định giá trị
21 IFRS này đưa ra một số ngoại lệ giới hạn đối với các nguyên tắc ghi nhận và xác định giá trị. Các đoạn 22-31A quy định cụ thể các khoản mục được chấp nhận là ngoại lệ và bản chất của các ngoại lệ này. Bên mua phải kế toán các trường hợp này theo yêu cầu tại các đoạn 22-31A và điều đó có thể dẫn đến việc một số khoản mục:
(a) được ghi nhận bằng cách áp dụng các điều kiện ghi nhận bổ sung cho những điều kiện quy định tại các đoạn 11 và 12 hoặc bằng cách áp dụng các yêu cầu của các IFRS khác, dẫn đến kết quả ghi nhận khác với kết quả nếu áp dụng nguyên tắc và các điều kiện ghi nhận quy định tại IFRS này.

(b) được xác định giá trị theo giá trị khác với giá trị hợp lý tại ngày mua.
Ngoại lệ trong nguyên tắc ghi nhận
Nợ tiềm tàng
22 IAS 37 Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng định nghĩa một khoản nợ tiềm tàng là:
(a) một nghĩa vụ có thể phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ và sự tồn tại của nghĩa vụ này chỉ được xác nhận tùy thuộc vào việc có hay không xảy ra một hoặc nhiều sự kiện không chắc chắn trong tương lai, mà đơn vị không kiểm soát được; hoặc
(b) một nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ nhưng chưa được ghi nhận vì:
(i) không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ích kinh tế do phải thực hiện nghĩa vụ; hoặc
(ii) giá trị của nghĩa vụ đó không thể xác định một cách đáng tin cậy.
23 Không áp dụng các yêu cầu của IAS 37 khi xác định cần ghi nhận khoản nợ tiềm tàng nào tại ngày mua. Thay vào đó, tại ngày mua, bên mua phải ghi nhận một khoản nợ tiềm tàng nhận về trong một giao dịch hợp nhất kinh doanh nếu đó là một nghĩa vụ hiện tại phát sinh từ các sự kiện trong quá khứ và giá trị hợp lý của nghĩa vụ này có thể được xác định một cách đáng tin cậy. Do đó, trái với IAS 37, tại ngày mua, bên mua ghi nhận nợ phải trả tiềm tàng nhận về trong một giao dịch hợp nhất kinh doanh ngay cả khi không chắc chắn có sự giảm sút về lợi ích kinh tế do phải thực hiện nghĩa vụ. Đoạn 56 hướng dẫn kế toán các khoản nợ tiềm tàng sau ghi nhận ban đầu.
Các ngoại lệ đối với các nguyên tắc ghi nhận và xác định giá trị
Thuế thu nhập
24 Bên mua phải ghi nhận và xác định giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại hoặc thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về từ giao dịch hợp nhất kinh doanh theo IAS 12 Thuế thu nhập.
25 Bên mua phải kế toán các ảnh hưởng thuế có thể phát sinh từ các chênh lệch tạm thời và các khoản chuyển sang kỳ sau của bên bị mua tồn tại tại ngày mua hoặc phát sinh từ hợp nhất kinh doanh theo yêu cầu của IAS 12.
Lợi ích của người lao động
26 Bên mua phải ghi nhận và xác định giá trị khoản nợ phải trả (hoặc tài sản, nếu có) liên quan đến các thỏa thuận lợi ích của người lao động của bên bị mua theo IAS 19 Lợi ích của người lao động.
Tài sản bồi thường
27 Bên bán trong giao dịch hợp nhất kinh doanh có thể có nghĩa vụ theo hợp đồng là phải bồi thường cho bên mua tùy theo kết quả của một sự kiện tiềm tàng hoặc không chắc chắn liên quan đến toàn bộ hoặc một phần của một tài sản hoặc nợ phải trả cụ thể. Ví dụ, bên bán có thể phải bồi thường cho bên mua nếu nợ phải trả phát sinh từ một sự kiện tiềm tàng cụ thể vượt quá một giá trị định trước;nói cách khác, bên bán sẽ bảo đảm cho bên mua rằng, nợ phải trả của bên mua không vượt quá một giá trị định trước. Kết quả là, bên mua có một tài sản bồi thường. Bên mua phải ghi nhận tài sản bồi thường cùng lúc và trên cùng một cơ sở với tài sản hoặc nợ phải trả được bồi thường, có tính đến yêu cầu lập dự phòng giảm giá cho các khoản không thu hồi được. Do đó, nếu khoản bồi thường liên quan đến một tài sản hoặc nợ phải trả được ghi nhận tại ngày mua và đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày mua, thì bên mua phải ghi nhận tài sản bồi thường tại ngày mua và cũng đo lường theo giá trị hợp lý tại ngày mua. Đối với một một tài sản bồi thường được đo lường theo giá trị hợp lý, khi xác định giá trị hợp lý của tài sản đó, khả năng thu hồi ảnh hưởng đến dòng tiền không chắc chắn trong tương lai đã được tính đến và do đó, không cần lập khoản dự phòng giảm giá riêng biệt trong trường hợp này (đoạn B41 hướng dẫn áp dụng).
28 Trong một số trường hợp, việc bồi thường có thể liên quan đến một tài sản hoặc nợ phải trả là ngoại lệ của các nguyên tắc ghi nhận hoặc xác định giá trị. Ví dụ, việc bồi thường có thể liên quan đến nợ phải trả tiềm tàng chưa được ghi nhận tại ngày mua, vì giá trị hợp lý của khoản nợ đó không được xác định một cách đáng tin cậy tại thời điểm đó. Hay, việc bồi thường có thể liên quan đến tài sản hoặc nợ phải trả được xác định giá trị trên cơ sở khác với giá trị hợp lý tại ngày mua, ví dụ, tài sản hoặc nợ phải trả phát sinh từ lợi ích của người lao động. Trong những trường hợp đó, phải ghi nhận và xác định giá trị tài sản bồi thường sử dụng các giả định thống nhất với các giả định đã sử dụng để xác định giá trị các tài sản hoặc nợ phải trả được bồi thường, dựa trên đánh giá của ban lãnh đạo về khả năng thu hồi của tài sản bồi thường và bất kỳ điều khoản hạn chế nào trong hợp đồng về giá trị được bồi thường. Đoạn 57 hướng dẫn xử lý kế toán đối với tài sản bồi thường sau ghi nhận ban đầu.
Thuê tài sản trong đó bên bị mua là bên đi thuê
28A Đối với thuê tài sản được xác định theo IFRS 16 trong đó, bên bị mua là bên đi thuê, thì bên mua phải ghi nhận tài sản quyền sử dụng và nợ thuê phải trả. Bên mua không phải ghi nhận tài sản quyền sử dụng và nợ thuê phải trả đối với: thuê tài sản có thời hạn thuê (như định nghĩa tại IFRS 16) chấm dứt trong vòng 12 tháng kể từ ngày mua; hoặc
thuê tài sản mà tài sản cơ sở có giá trị thấp (như được trình bày tại các đoạn B3-B8 của IFRS 16).
28B Bên mua phải xác định giá trị nợ thuê phải trả theo giá trị hiện tại của khoản thanh toán tiền thuê còn lại (như định nghĩa tại IFRS 16) như thể hợp đồng thuê tài sản được mua là hợp đồng thuê tài sản mới tại ngày mua. Bên mua phải xác định giá trị quyền sử dụng tài sản đúng bằng giá trị nợ thuê phải trả, điều chỉnh phản ánh các điều khoản có lợi hoặc bất lợi của hợp đồng thuê tài sản được mua so với các điều khoản thị trường.
Ngoại lệ đối với nguyên tắc xác định giá trị
Quyền mua lại
29 Khi xác định giá trị hợp lý của quyền mua lại, bên mua phải xác định giá trị quyền mua lại được ghi nhận như một tài sản vô hình trong thời hạn còn lại của hợp đồng liên quan mà không cần xem xét việc các bên tham gia thị trường có cân nhắc khả năng gia hạn hợp đồng hay không. Các đoạn B35 và B36 hướng dẫn cách áp dụng liên quan.
Giao dịch thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu
30 Tại ngày mua, bên mua phải xác định giá trị khoản nợ phải trả hoặc công cụ vốn liên quan đến các giao dịch thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu của bên bị mua hoặc thay thế các giao dịch đó bằng các giao dịch thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu của bên mua theo phương pháp quy định tại IFRS 2 Thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu. (Trong IFRS này, kết quả của phương pháp nói trên được gọi là “xác định giá trị trên cơ sở thị trường” của giao dịch thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu.)
Tài sản giữ để bán
31 Đối với tài sản dài hạn (hay nhóm tài sản thanh lý) được mua đang được phân loại là tài sản giữ để bán, tại ngày mua, bên mua phải xác định theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán theo quy định tại các đoạn 15-18 của IFRS 5 Tài sản dài hạn giữ để bán và những bộ phận ngừng hoạt động.
Hợp đồng bảo hiểm
31A Tại ngày mua, bên mua phải xác định giá trị của nhóm hợp đồng thuộc phạm vi của IFRS 17 Hợp đồng bảo hiểm được mua trong giao dịch hợp nhất kinh doanh như một khoản nợ phải trả hoặc một tài sản theo quy định tại đoạn 39 và các đoạn B93-B95 của IFRS 17.
Ghi nhận và xác định giá trị lợi thế thương mại hoặc lãi từ mua rẻ
32 Tại ngày mua, bên mua phải ghi nhận lợi thế thương mại là khoản vượt trội của (a) so với (b) như sau:
(a) tổng của:

(i) giá mua được chuyển giaoxác định giá trị theo yêu cầu của IFRS này, thường là theo giá trị hợp lý tại ngày mua (xem đoạn 37);
(ii) giá trị của lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua xác định giá trị theo IFRS này; và

(iii) trong trường hợp hợp nhất kinh doanh theo nhiều giai đoạn, giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua do bên mua nắm giữ trước đó (xem các đoạn 41 và 42).

(b) giá trị thuần của những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được tại ngày mua được xác định giá trị theo IFRS này.
33 Đối với hợp nhất kinh doanh mà trong đó, bên mua và bên bị mua (hoặc chủ sở hữu cũ của bên bị mua) chỉ trao đổi các lợi ích của chủ sở hữu, giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua có thể được xác định giá trị một cách đáng tin cậy hơn giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu tại bên mua. Nếu vậy, bên mua phải xác định giá trị lợi thế thương mại bằng cách sử dụng giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua thay vì sử dụng giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu đã chuyển giao. Để xác định giá trị lợi thế thương mại trong giao dịch hợp nhất kinh doanh không có chuyển giao giá mua, bên mua phải sử dụng giá trị hợp lý tại ngày mua của lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua do bên mua nắm giữ thay cho giá trị hợp lý của giá mua được chuyển giao (đoạn 32(a)(i)). Các đoạn B46-B49 hướng dẫn áp dụng liên quan.
Mua rẻ
34 Đôi khi, bên mua có thể mua rẻ, tức là một giao dịch hợp nhất kinh doanh trong đó, giá trị xác định tại đoạn 32(b) lớn hơn tổng giá trị xác định tại đoạn 32(a). Nếu vẫn còn phần chênh lệch này sau khi áp dụng các yêu cầu tại đoạn 36, bên mua phải ghi nhận một khoản lãi trong báo cáo lãi hoặc lỗ tại ngày mua. Khoản lãi này phải được tính cho bên mua.
35 Mua rẻ có thể xảy ra, ví dụ, trong giao dịch hợp nhất kinh doanh khi bên bán bị ép buộc. Tuy nhiên, những ngoại lệ đối với việc ghi nhận hoặc xác định giá trị cho một số trường hợp cụ thể tại các đoạn 22-31 có thể dẫn đến việc ghi nhận một khoản lãi (hoặc thay đổi giá trị của khoản lãi đã ghi nhận) từ giao dịch mua rẻ.
36 Trước khi ghi nhận một khoản lãi do mua rẻ, bên mua phải đánh giá lại có phải tất cả các tài sản được mua và nợ phải trả nhận về đã được xác định hay chưa và phải ghi nhận thêm các tài sản hoặc nợ phải trả được xác định thêm từ việc đánh giá này. Sau đó, bên mua phải rà soát các thủ tục đã sử dụng để xác định giá trị ghi nhận tại ngày mua được quy định bởi IFRS này cho tất cả yếu tố sau:
(a) những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về có thể xác định được;
(b) lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên mua, nếu có;
(c) lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua do bên mua nắm giữ trước đó trong trường hợp hợp nhất kinh doanh nhiều giai đoạn; và
(d) giá mua được chuyển giao.
Mục đích của việc rà soát này là nhằm đảm bảo việc xác định giá trị đã phản ánh hợp lý toàn bộ thông tin sẵn có tại ngày mua.
Giá mua được chuyển giao
37 Giá mua được chuyển giao trong hợp nhất kinh doanh phải được xác định theo giá trị hợp lý, là tổng giá trị hợp lý tại ngày mua của các tài sản được bên mua chuyển giao, các khoản nợ phải trả mà bên mua nhận về từ các chủ sở hữu cũ của bên bị mua và lợi ích của chủ sở hữu do bên mua phát hành. (Tuy nhiên, toàn bộ các khoản thưởng thanh toán dựa trên cơ sở cổ phiếu mà bên mua dùng để trao đổi với lợi ích mà người lao động của bên bị mua nắm giữ, được bao gồm trong giá mua được chuyển giao, thì phải xác định giá trị theo hướng dẫn tại đoạn 30 thay vì theo giá trị hợp lý). Giá mua có thể bao gồm các hình thức như tiền mặt, tài sản khác, một hoạt động kinh doanh hoặc công ty con của bên mua, giá mua tiềm tàng, các lợi ích của chủ sở hữu phổ thông hoặc ưu đãi, quyền chọn, chứng quyền và lợi ích thành viên của các đơn vị tương hỗ.
38 Giá mua được chuyển giao có thể bao gồm những tài sản hoặc nợ phải trả của bên mua có giá trị ghi sổ khác với giá trị hợp lý tại ngày mua (ví dụ tài sản phi tiền tệ hoặc hoạt động kinh doanh của bên mua). Khi đó, bên mua phải xác định lại giá trị các tài sản và nợ phải trả được chuyển giao theo giá trị hợp lý tại ngày mua và ghi nhận lãi hoặc lỗ phát sinh, nếu có, trong báo cáo lãi hoặc lỗ. Tuy nhiên, đôi khi tài sản và nợ phải trả được chuyển giao vẫn còn lại trong đơn vị sau hợp nhất kinh doanh (ví dụ, vì tài sản và nợ phải trả được chuyển giao cho bên bị mua chứ không phải cho chủ sở hữu cũ) và do đó, bên mua vẫn tiếp tục kiểm soát chúng. Trong trường hợp này, bên mua phải đo lường các tài sản và nợ phải trả đó theo giá trị ghi sổ ngay trước ngày mua và không được ghi nhận trong báo cáo lãi hoặc lỗ một khoản lãi hoặc lỗ cho những tài sản và nợ phải trả mà bên mua kiểm soát cả trước và sau hợp nhất kinh doanh.
Giá mua tiềm tàng
39 Giá mua mà bên mua chuyển giao để đổi lấy bên bị mua bao gồm tất cả tài sản hoặc nợ phải trả phát sinh từ thỏa thuận giá mua tiềm tàng (xem đoạn 37). Khi ghi nhận giá mua được chuyển giao để đổi lấy bên bị mua, bên mua phải tính đến cả giá mua tiềm tàng, ghi nhận theo giá trị hợp lý tại ngày mua.
40 Nếu giá mua tiềm tàng đạt được tiêu chuẩn theo định nghĩa về công cụ tài chính, bên mua phải phân loại nghĩa vụ thanh toán giá mua tiềm tàng đó là một khoản nợ tài chính phải trả hoặc vốn, dựa trên định nghĩa về công cụ vốn và nợ phải trả tài chính theo đoạn 11 của IAS 32 Công cụ tài chính: Trình bày. Bên mua phải phân loại quyền nhận lại giá mua đã chuyển giao trước đây là một tài sản nếu thỏa mãn các điều kiện yêu cầu. Đoạn 58 hướng dẫn kế toán giá mua tiềm tàng sau ghi nhận ban đầu.
Hướng dẫn bổ sung về áp dụng phương pháp mua vào các loại hình hợp nhất kinh doanh cụ thể
Hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn
41 Đôi khi, ngay trước ngày có được quyền kiểm soát, là ngày mua, bên mua đã nắm giữ lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua. Ví dụ, vào ngày 31 tháng 12 năm 20X1, đơn vị A đang nắm 35% lợi ích của chủ sở hữu không kiểm soát tại đơn vị B. Vào ngày đó, đơn vị A mua thêm 40% lợi ích tại đơn vị B. Điều đó đem lại cho đơn vị A quyền kiểm soát đơn vị B. IFRS này gọi giao dịch này là hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn.
42 Trong hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn, bên mua phải xác định lại giá trị lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua được bên mua nắm giữ trước đó theo giá trị hợp lý tại ngày mua và ghi nhận khoản lãi hoặc lỗ tương ứng, nếu có, trong báo cáo lãi hoặc lỗ hoặc báo cáo thu nhập toàn diện khác. Trong các kỳ kế toán trước đó, bên mua có thể đã ghi nhận thay đổi giá trị lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua trong báo cáo thu nhập toàn diện khác. Nếu vậy, phải ghi nhận khoản đã được ghi nhận trong báo cáo thu nhập toàn diện khác đó trên cùng cơ sở như khi bên mua thanh lý trực tiếp lợi ích của chủ sở hữu nắm giữ trước đó.
42A Khi một bên trong một thỏa thuận chung (như định nghĩa tại IFRS 11 Thỏa thuận chung) có được quyền kiểm soát một hoạt động kinh doanh là một hoạt động chung (như định nghĩa tại IFRS 11) và có quyền đối với tài sản và có nghĩa vụ đối với nợ phải trả liên quan đến hoạt động chung đó ngay trước ngày mua, thì giao dịch đó sẽ là giao dịch hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn. Bên mua do đó phải áp dụng các yêu cầu đối với hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn, bao gồm xác định lại giá trị lợi ích mà bên mua đã nắm giữ trong hoạt động chung trước đó theo phương thức được trình bày tại đoạn 42. Khi thực hiện việc này, bên mua phải xác định lại giá trị toàn bộ lợi ích đã nắm giữ trong hoạt động chung trước đó.
Hợp nhất kinh doanh không có giá mua được chuyển giao
43 Đôi khi, bên mua có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua mà không cần chuyển giao giá mua. Trong những trường hợp này, vẫn áp dụng phương pháp mua để kế toán cho hợp nhất kinh doanh. Các trường hợp này bao gồm:
Bên bị mua mua lại một số lượng cổ phiếu của chính mình để một nhà đầu tư hiện tại (bên mua) có được quyền kiểm soát.
Quyền phủ quyết của cổ đông không kiểm soát hết hiệu lực; đây là quyền trước đó đã ngăn bên mua, là bên nắm giữ quyền biểu quyết đa số, không có được quyền kiểm soát đối với bên bị mua.
Bên mua và bên bị mua đồng ý hợp nhất các hoạt động kinh doanh của mình chỉ bằng ký kết hợp đồng. Bên mua không chuyển giao giá mua để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua và không nắm giữ lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua, cả tại ngày mua và trước đó. Ví dụ về hợp nhất kinh doanh chỉ thông qua hợp đồng có hợp nhất hai hoạt động kinh doanh theo một thỏa thuận kết hợp hoặc thành lập công ty niêm yết kép.
44 Trong hợp nhất kinh doanh chỉ thông qua hợp đồng, bên mua phải quy phần giá trị tài sản thuần của bên bị mua, được ghi nhận theo IFRS này, là thuộc về các chủ sở hữu tại bên bị mua. Nói cách khác, những lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua do các bên không phải là bên mua nắm giữ được coi là lợi ích của cổ đông không kiểm soát trong báo cáo tài chính sau hợp nhất của bên mua, ngay cả khi toàn bộ lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua thuộc về cổ đông không kiểm soát.
Giai đoạn xác định giá trị
45 Nếu đến cuối kỳ kế toán diễn ra hợp nhất kinh doanh mà kế toán ban đầu cho giao dịch hợp nhất kinh doanh vẫn chưa hoàn thành, bên mua phải trình bày trong báo cáo tài chính những khoản mục chưa hoàn thành xử lý kế toán đó theo giá trị tạm thời. Trong giai đoạn xác định giá trị, bên mua phải điều chỉnh hồi tố những giá trị tạm thời đã ghi nhận tại ngày mua để phản ánh thông tin mới về các sự kiện và tình huống đã tồn tại tại ngày mua mà nếu được biết khi đó, đã có thể ảnh hưởng đến giá trị của các tài sản và nợ phải trả được xác định giá trị tại ngày mua. Trong giai đoạn xác định giá trị, bên mua cũng phải ghi nhận bổ sung các tài sản hoặc nợ phải trả dựa trên thông tin mới về các sự kiện và tình huống đã tồn tại tại ngày mua mà nếu được biết khi đó, đã dẫn đến yêu cầu phải ghi nhận các tài sản hoặc nợ phải trả này tại ngày mua. Giai đoạn xác định giá trị kết thúc ngay khi bên mua thu thập được thông tin cần thiết về các sự kiện và tình huống đã tồn tại tại ngày mua hoặc nhận thấy không thể thu thập thêm thông tin. Tuy nhiên, giai đoạn này không được vượt quá một năm kể từ ngày mua.
46 Giai đoạn xác định giá trị là giai đoạn diễn ra sau ngày mua, khi bên mua có thể điều chỉnh những giá trị tạm thời được ghi nhận trong giao dịch hợp nhất kinh doanh. Giai đoạn xác định giá trị cho phép bên mua có một khoảng thời gian hợp lý để thu thập thông tin cần thiết cho việc xác định và đo lường, theo yêu cầu của IFRS này, các yếu tố sau tại ngày mua:
(a) những tài sản được mua và nợ phải trả có thể xác định được và lợi ích của cổ đông không kiểm soát tại bên bị mua;
(b) giá mua được chuyển giao cho bên bị mua (hoặc các giá trị khác dùng để xác định giá trị lợi thế thương mại);
(c) lợi ích của chủ sở hữu tại bên bị mua do bên mua nắm giữ trước ngày mua đối với hợp nhất kinh doanh theo giai đoạn; và
(d) lợi thế thương mại hoặc lãi do mua rẻ.
47 Bên mua phải xem xét tất cả các yếu tố phù hợp để xác định xem thông tin thu thập sau ngày mua có dẫn tới điều chỉnh các giá trị tạm thời được ghi nhận trước đó không, hay các thông tin này là phát sinh từ các sự kiện xảy ra sau ngày mua. Các yếu tố phù hợp cần xem xét bao gồm thời điểm thu thập thêm thông tin và việc bên mua có xác định được lý do để thay đổi các giá trị tạm thời hay không. Thông tin thu thập ngay sau ngày mua có nhiều khả năng phản ánh các tình huống đã tồn tại tại ngày mua hơn là thông tin thu thập vài tháng sau đó. Ví dụ, việc bán tài sản cho bên thứ ba xảy ra ngay sau ngày mua với giá trị khác biệt đáng kể so với giá trị hợp lý tạm thời xác định tại ngày mua có thể là dấu hiệu của một sai sót trong giá trị tạm thời, trừ khi có thể xác định được một sự kiện diễn ra giữa hai thời điểm này làm thay đổi giá trị hợp lý của tài sản.
48 Bên mua ghi nhận khoản tăng (hoặc giảm) đối với giá trị tạm thời đã ghi nhận cho một tài sản (hoặc nợ phải trả) có thể xác định được bằng cách giảm (hoặc tăng) lợi thế thương mại. Tuy nhiên, thông tin mới thu thập được trong giai đoạn xác định giá trị đôi khi có thể dẫn đến điều chỉnh về giá trị tạm thời của nhiều tài sản hay nợ phải trả. Ví dụ, bên mua có thể đã nhận trách nhiệm thanh toán thiệt hại cho tai nạn xảy ra tại một trong các cơ sở của bên bị mua và một phần hoặc toàn bộ nghĩa vụ này do bảo hiểm của bên bị mua chi trả. Nếu trong giai đoạn xác định giá trị, bên mua thu thập được thêm thông tin về giá trị hợp lý tại ngày mua của khoản nợ phải trả đó, khoản điều chỉnh lợi thế thương mại phát sinh từ thay đổi giá trị tạm thời đã ghi nhận cho khoản nợ phải trả đó được bù trừ (một phần hoặc toàn bộ) với khoản điều chỉnh lợi thế thương mại tương ứng phát sinh từ thay đổi giá trị tạm thời đã ghi nhận cho khoản phải thu từ công ty bảo hiểm.
49 Trong giai đoạn xác định giá trị, bên mua phải ghi nhận các điều chỉnh giá trị tạm thời như là kế toán cho giao dịch hợp nhất kinh doanh đã hoàn tất tại ngày mua. Do đó, bên mua phải điều chỉnh thông tin so sánh được trình bày trên báo cáo tài chính cho các kỳ kế toán trước một cách phù hợp, bao gồm thay đổi các khoản khấu hao, phân bổ hoặc các ảnh hưởng đến thu nhập khác đã ghi nhận trong kế toán ban đầu.
50 Khi giai đoạn xác định giá trị kết thúc, bên mua chỉ được điều chỉnh kế toán cho giao dịch hợp nhất kinh doanh với mục đích sửa chữa sai sót theo yêu cầu tại IAS 8 Chính sách kế toán, thay đổi ước tính kế toán và sai sót.
Xác định thành phần của giao dịch hợp nhất kinh doanh
51 Giữa bên mua và bên bị mua có thể đã tồn tại quan hệ hoặc thỏa thuận khác trước khi bắt đầu đàm phán giao dịch hợp nhất kinh doanh hoặc trong quá trình đàm phán giao dịch hợp nhất kinh doanh, hai bên có thể ký một thỏa thuận riêng biệt khác. Trong cả hai trường hợp, bên mua phải xác định tất cả các giá trị không thuộc phạm vi trao đổi giữa bên mua và bên bị mua (hay các chủ sở hữu cũ) trong hợp nhất kinh doanh, tức là những giá trị không được bên mua dùng để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua. Khi áp dụng phương pháp mua, bên mua chỉ được ghi nhận phần giá mua được chuyển giao cho bên bị mua và những tài sản được mua và nợ phải trả nhận về để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua. Các giao dịch riêng biệt phải được kế toán theo yêu cầu của các IFRS phù hợp khác.
52 Một giao dịch được tiến hành bởi bên mua, hay trên danh nghĩa của bên mua, hoặc chủ yếu phục vụ lợi ích của bên mua, hay đơn vị sau hợp nhất, hơn là phục vụ lợi ích của bên bị mua (hay các chủ sở hữu cũ) trước hợp nhất, thì có nhiều khả năng là một giao dịch riêng biệt. Dưới đây là ví dụ về các giao dịch riêng biệt cần loại ra khi áp dụng phương pháp mua:
(a) giao dịch mà bản chất là dàn xếp các quan hệ trước hợp nhất kinh doanh giữa bên mua và bên bị mua;
(b) giao dịch trả thù lao cho người lao động hoặc các chủ sở hữu cũ của bên bị mua cho phần dịch vụ sẽ thực hiện trong tương lai; và
(c) giao dịch hoàn trả cho bên bị mua hoặc các chủ sở hữu cũ các chi phí mua liên quan của bên mua đã được trả hộ.
Các đoạn B50-B62 hướng dẫn áp dụng liên quan.
Chi phí mua liên quan
53 Chi phí mua liên quan là những chi phí bên mua phát sinh để tiến hành hợp nhất kinh doanh. Các chi phí đó bao gồm phí môi giới, tư vấn, pháp lý, kế toán, định giá và các phí dịch vụ chuyên môn hoặc tư vấn khác; chi phí quản lý chung bao gồm chi phí duy trì bộ phận hợp nhất kinh doanh nội bộ và chi phí đăng ký và phát hành chứng khoán nợ và chứng khoán vốn. Bên mua phải kế toán các chi phí mua liên quan là chi phí trong kỳ khi các chi phí này phát sinh và các dịch vụ được cung cấp, trừ một ngoại lệ. Chi phí phát hành chứng khoán nợ hoặc chứng khoán vốn phải được ghi nhận theo yêu cầu tại IAS 32 và IFRS 9.
Xác định giá trị và kế toán sau ghi nhận ban đầu
54 Nhìn chung, sau ghi nhận ban đầu, bên mua phải xác định giá trị và kế toán tài sản được mua, nợ phải trả nhận về hoặc phát sinh và các công cụ vốn phát hành trong giao dịch hợp nhất kinh doanh theo các IFRS hiện hành phù hợp khác, tùy thuộc vào bản chất của chúng. Tuy nhiên, IFRS này hướng dẫn xác định giá trị và kế toán sau ghi nhận ban đầu cho những tài sản được mua, nợ phải trả nhận về hoặc đã phát sinh và các công cụ vốn phát hành trong giao dịch hợp nhất kinh doanh sau:
(a) quyền mua lại;
(b) nợ tiềm tàng ghi nhận tại ngày mua;
(c) tài sản bồi thường;
(d) giá mua tiềm tàng.
Đoạn 63 hướng dẫn áp dụng liên quan.
Quyền mua lại
55 Quyền mua lại được ghi nhận là tài sản vô hình phải được phân bổ trong thời hạn còn lại của hợp đồng mà trong đó, quyền mua lại được xác lập. Nếu bên mua sau này bán quyền mua lại cho bên thứ ba, thì phải sử dụng giá trị ghi sổ của tài sản vô hình khi xác định lãi hoặc lỗ khi bán.
Nợ tiềm tàng
56 Sau ghi nhận ban đầu và đến khi khoản nợ được thanh toán, hủy bỏ hoặc hết hạn, bên mua phải xác định giá trị khoản nợ tiềm tàng được ghi nhận khi hợp nhất kinh doanh theo một trong hai giá trị dưới đây, tùy thuộc giá trị nào cao hơn:
(a) giá trị được ghi nhận theo IAS 37;
(b) giá trị ghi nhận ban đầu trừ đi tổng thu nhập đã ghi nhận theo IFRS 15 Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng nếu thích hợp.
Yêu cầu này không áp dụng cho các hợp đồng kế toán theo IFRS 9.
Tài sản bồi thường
57 Tại thời điểm kết thúc của mỗi kỳ báo cáo tiếp theo, bên mua phải xác định giá trị tài sản bồi thường đã được ghi nhận tại ngày mua trên cùng một cơ sở với nợ phải trả hoặc tài sản được bồi thường, tuân theo các điều khoản hạn chế về giá trị trên hợp đồng và đối với một tài sản bồi thường mà sau ghi nhận ban đầu không được đo lường theo giá trị hợp lý, thì thực hiện theo đánh giá của ban lãnh đạo về khả năng thu hồi của tài sản bồi thường. Bên mua chỉ xóa sổ tài sản bồi thường khi thu hồi, bán hoặc mất quyền với tài sản này.
Giá mua tiềm tàng
58 Một số thay đổi về giá trị hợp lý của giá mua tiềm tàng mà bên mua ghi nhận sau ngày mua có thể là do thông tin bổ sung mà bên mua có được sau ngày mua về những sự kiện và tình huống đã tồn tại tại ngày mua. Những thay đổi đó được coi là là những điều chỉnh trong giai đoạn xác định giá trị theo các đoạn 45-49. Tuy nhiên, những thay đổi phát sinh từ những sự kiện sau ngày mua, ví dụ đạt một mục tiêu thu nhập hay một mức giá cổ phiếu hoặc dự án nghiên cứu và phát triển có được một mốc thành tựu nào đó, thì những thay đổi đó không được coi là điều chỉnh trong giai đoạn xác định giá trị. Bên mua phải kế toán cho những thay đổi trong giá trị hợp lý của giá mua tiềm tàng không phải là điều chỉnh trong giai đoạn xác định giá trị như sau:
(a) Giá mua tiềm tàng phân loại là vốn chủ sở hữu không được xác định giá trị lại và khoản thanh toán sau đó phải được kế toán vào vốn chủ sở hữu.
(b) Giá mua tiềm tàng khác:

(i)nếu thuộc phạm vi của IFRS 9, phải được đo lường theo giá trị hợp lý tại mỗi ngày báo cáo và những thay đổi trong giá trị hợp lý phải được ghi nhận trên báo cáo lãi hoặc lỗ theo IFRS 9.

(ii) nếu không thuộc phạm vi của IFRS 9, phải được đo lường theo giá trị hợp lý tại mỗi ngày báo cáo và thay đổi trong giá trị hợp lý phải được ghi nhận trên báo cáo lãi hoặc lỗ.

6. Thuyết minh

59 Bên mua phải công bố thông tin cho phép người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được bản chất và ảnh hưởng tài chính của giao dịch hợp nhất kinh doanh xảy ra:
(a) trong kỳ báo cáo hiện tại; hoặc
(b) sau ngày kết thúc kỳ báo cáo hiện tại nhưng trước khi báo cáo tài chính được phê duyệt để phát hành.
60 Để đạt được mục tiêu tại đoạn 59, bên mua phải công bố thông tin nêu tại các đoạn B46-B66.
61 Bên mua phải công bố thông tin giúp người sử dụng báo cáo tài chính đánh giá được ảnh hưởng tài chính của những điều chỉnh được ghi nhận trong kỳ hiện tại có liên quan tới những giao dịch hợp nhất kinh doanh đã phát sinh trong kỳ hiện tại hoặc các kỳ trước.
62 Để đạt được mục tiêu tại đoạn 61, bên mua phải công bố thông tin nêu tại đoạn B67.
63 Nếu thông tin được trình bày trên báo cáo tài chính theo qui định của IFRS này và các IFRS khác không đáp ứng các mục tiêu đã nêu tại các đoạn 59 và 61, bên mua phải công bố thêm các thông tin cần thiết khác để đạt được những mục tiêu đó.
Ngày hiệu lực và chuyển đổi
Ngày hiệu lực
64 Áp dụng phi hồi tố IFRS này cho các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua vào hoặc sau thời điểm bắt đầu kỳ báo cáo thường niên đầu tiên có ngày bắt đầu từ ngày 1 tháng 7 năm 2009 trở đi. Cho phép áp dụng sớm. Tuy nhiên, chỉ được áp dụng IFRS này kể từ thời điểm bắt đầu kỳ báo cáo thường niên đầu tiên có ngày bắt đầu từ ngày 30 tháng 6 năm 2007. Đơn vị nào áp dụng IFRS này trước ngày 1 tháng 7 năm 2009 thì phải công bố việc áp dụng sớm đó và cùng lúc áp dụng IAS 27 (được sửa đổi vào năm 2008).
64A [Đã xóa]
64B Hoàn thiện IFRS ban hành tháng 5 năm 2010 đã sửa đổi các đoạn 19, 30 và B56 và bổ sung thêm các đoạn B62A và B62B. Đơn vị phải áp dụng những sửa đổi đó cho các kỳ báo cáo thường niên có ngày bắt đầu từ ngày 1 tháng 7 năm 2010 trở đi. Cho phép áp dụng sớm. Đơn vị nào áp dụng những sửa đổi đó sớm hơn thì phải công bố việc áp dụng sớm đó trên báo cáo tài chính. Áp dụng phi hồi tố các sửa đổi kể từ ngày đầu tiên đơn vị áp dụng IFRS này.
64C Các đoạn 65A-65E được thêm vào trong Hoàn thiện IFRS ban hành tháng 5 năm 2010. Đơn vị phải áp dụng những sửa đổi đó cho các kỳ báo báo năm có ngày bắt đầu từ ngày 1 tháng 7 năm 2010 trở đi. Cho phép áp dụng sớm. Đơn vị nào áp dụng những sửa đổi đó sớm hơn thì phải công bố việc áp dụng sớm đó. Phải áp dụng những sửa đổi đó cho các số dư giá mua tiềm tàng phát sinh từ các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua trước khi áp dụng IFRS này như được ban hành năm 2008.
64D [Đã xóa]
64E IFRS 10, ban hành tháng 5 năm 2011, sửa đổi các đoạn 7, B13, B63(e) và Phụ lục A. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 10.
64F IFRS 13 Đo lường giá trị hợp lý, ban hành tháng 5 năm 2011, sửa đổi các đoạn 20, 29, 33, 47, sửa đổi định nghĩa giá trị hợp lý tại Phụ lục A và sửa đổi các đoạn B22, B40, B43-B46, B49 và B64. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 13.
64G Đơn vị quản lý quỹ đầu tư (Sửa đổi IFRS 10, IFRS 12 và IAS 27), ban hành tháng 10 năm 2012, sửa đổi đoạn 7 và bổ sung đoạn 2A. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó cho các kỳ báo cáo thường niên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2014. Cho phép áp dụng sớm Đơn vị quản lý quỹ đầu tư. Đơn vị nào áp dụng sớm các sửa đổi này thì phải đồng thời áp dụng tất cả các sửa đổi trong Đơn vị quản lý quỹ đầu tư.
64H [Đã xóa]
64I Hoàn thiện IFRS thường niên, chu kỳ 2010-2012, ban hành tháng 12 năm 2013, sửa đổi các đoạn 40 và 58 và bổ sung đoạn 67A và tiêu đề liên quan. Các đơn vị phải áp dụng phi hồi tố sửa đổi đó đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua vào hoặc sau ngày 1 tháng 7 năm 2014. Cho phép áp dụng sớm. Các đơn vị được phép áp dụng sớm sửa đổi đó với điều kiện cũng đồng thời áp dụng IFRS 9 và IAS 37 (cả hai chuẩn mực được sửa đổi theo Hoàn thiện IFRS thường niên, chu kỳ 2010-2012). Đơn vị nào áp dụng sớm sửa đổi đó thì phải công bố việc áp dụng sớm đó.
64J Hoàn thiện IFRS thường niên, chu kỳ 2011-2013, ban hành tháng 12 năm 2013, sửa đổi đoạn 2(a). Các đơn vị phải áp dụng phi hồi tố sửa đổi đó cho các kỳ kế toán năm bắt đầu hoặc sau ngày 1 tháng 7 năm 2014. Cho phép áp dụng sớm. Đơn vị nào áp dụng sớm sửa đổi đó thì phải công bố việc áp dụng sớm đó.
64K IFRS 15 Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng, ban hành tháng 5 năm 2014, sửa đổi đoạn 56. Các đơn vị phải áp dụng sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 15.

64L IFRS 9, ban hành tháng 7 năm 2014, sửa đổi các đoạn 16, 42, 53, 56, 58 và B41 và xóa các đoạn 64A, 64D và 64H. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 9.
64M IFRS 16, ban hành tháng 1 năm 2016, sửa đổi các đoạn 14, 17, B32 và B42, xóa các đoạn B28-B30 và các tiêu đề liên quan và bổ sung các đoạn 28A-28B và các tiêu đề liên quan. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 16.
64N IFRS 17, ban hành tháng 5 năm 2017, sửa đổi các đoạn 17, 20, 21, 35 và B63 và bổ sung tiêu đề vào đoạn 31A vào sau đoạn 31. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó khi áp dụng IFRS 17.
64O Hoàn thiện IFRS thường niên, chu kỳ 2015-2017, ban hành tháng 12 năm 2017, bổ sung đoạn 42A. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua vào hoặc sau ngày bắt đầu kỳ báo cáo thường niên đầu tiên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2019. Cho phép áp dụng sớm. Đơn vị nào áp dụng sớm các sửa đổi đó thì phải công bố việc áp dụng sớm đó.
64P Định nghĩa hoạt động kinh doanh, ban hành tháng 10 năm 2018, bổ sung các đoạn B7A-B7C, B8A và B12A-B12D, sửa đổi định nghĩa thuật ngữ ‘hoạt động kinh doanh’ tại Phụ lục A, sửa đổi các đoạn 3, B7-B9, B11 và B12 và xóa đoạn B10. Các đơn vị phải áp dụng các sửa đổi đó đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua vào hoặc sau ngày bắt đầu kỳ báo cáo thường niên đầu tiên bắt đầu vào hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm 2020 và đối với mua tài sản phát sinh vào hoặc sau ngày bắt đầu của kỳ đó. Cho phép áp dụng sớm. Đơn vị nào áp dụng sớm các sửa đổi đó thì phải công bố việc áp dụng sớm đó.
Chuyển đổi
65 Khi áp dụng IFRS này, không điều chỉnh tài sản và nợ phải trả phát sinh từ các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua trước ngày áp dụng IFRS này.
65A Khi áp dụng IFRS này lần đầu, không điều chỉnh giá mua tiềm tàng phát sinh từ giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua trước ngày đơn vị bắt đầu áp dụng IFRS này như được ban hành năm 2008. Áp dụng các đoạn 65B-65E để kế toán giá mua tiềm tàng sau ghi nhận ban đầu. Không áp dụng các đoạn 65B-65E để kế toán giá mua tiềm tàng phát sinh từ các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua vào hoặc sau ngày đơn vị áp dụng IFRS này lần đầu như được ban hành năm 2008. Tại các đoạn 65B-65E, hợp nhất kinh doanh chỉ được hiểu là các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua trước ngày áp dụng IFRS này lần đầu như được ban hành năm 2008.
65B Nếu thỏa thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá mua trong hợp nhất kinh doanh tiềm tàng tùy thuộc vào các sự kiện trong tương lai, bên mua phải tính cả khoản điều chỉnh này vào giá mua trong hợp nhất kinh doanh tại ngày mua nếu những điều chỉnh này là tương đối chắc chắn và có thể xác định giá trị một cách đáng tin cậy.
65C Thỏa thuận hợp nhất kinh doanh có thể cho phép điều chỉnh giá mua trong hợp nhất kinh doanh khi xảy ra một hoặc nhiều sự kiện trong tương lai. Ví dụ, khoản điều chỉnh này có thể phụ thuộc vào việc duy trì hay đạt được một mức lợi nhuận nhất định trong tương lai, hay phụ thuộc vào giá thị trường của các công cụ đã phát hành và đang được duy trì. Thông thường, có thể ước tính được giá trị cần điều chỉnh ngay tại thời điểm ghi nhận giao dịch hợp nhất kinh doanh ban đầu mà không làm suy giảm độ tin cậy của thông tin, mặc dù còn tồn tại một số điểm không chắc chắn. Nếu các sự kiện tương lai thực tế không xảy ra hoặc cần phải sửa đổi giá trị ước tính, thì giá mua trong hợp nhất kinh doanh cũng được điều chỉnh tương ứng.
65D Tuy nhiên, khi thoả thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá mua, khoản điều chỉnh đó không được tính vào kế toán hợp nhất kinh doanh tại thời điểm ghi nhận ban đầu nếu khoản điều chỉnh đó không có khả năng tương đối chắc chắn xảy ra hoặc không thể xác định giá trị được một cách đáng tin cậy. Nếu sau đó, khoản điều chỉnh này có khả năng tương đối chắc chắn xảy ra và có thể xác định giá trị điều chỉnh một cách đáng tin cậy, thì khoản giá mua bổ sung này được coi là khoản điều chỉnh vào giá mua trong hợp nhất kinh doanh.
65E Trong một số trường hợp, sau này, bên mua có thể được yêu cầu thanh toán thêm cho bên bán một khoản để bù vào giá trị bị giảm của các tài sản do bên mua dùng để trao đổi, các công cụ vốn do bên mua phát hành hoặc nợ phải trả do bên mua phát sinh hoặc nhận về để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua. Ví dụ của trường hợp này là khi bên mua bảo lãnh cho giá thị trường của công cụ vốn hoặc công cụ nợ đã phát hành như một phần của giá mua trong hợp nhất kinh doanh và bên mua được yêu cầu phát hành bổ sung công cụ vốn hoặc công cụ nợ để bù lại cho đủ giá trị đã xác định ban đầu. Trong các trường hợp đó, không ghi tăng giá mua trong hợp nhất kinh doanh. Đối với các công cụ vốn, giá trị hợp lý của khoản thanh toán thêm được bù trừ với khoản ghi giảm giá trị đã ghi nhận ban đầu cho công cụ đó khi phát hành. Đối với các công cụ nợ, khoản thanh toán thêm được coi là điều chỉnh – như là giảm cho khoản phụ trội hay tăng cho khoản chiết khấu của công cụ nợ đó khi phát hành ban đầu.
66 Một đơn vị, ví dụ một đơn vị tương hỗ, chưa áp dụng IFRS 3 và đã có một hoặc nhiều giao dịch hợp nhất kinh doanh được kế toán theo phương pháp mua (theo chuẩn mực cũ), phải áp dụng điều khoản chuyển đổi theo các đoạn B68 và B69.
Thuế thu nhập doanh nghiệp
67 Đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh có ngày mua trước ngày áp dụng IFRS này, bên mua phải áp dụng các yêu cầu của đoạn 68 trong IAS 12 không hồi tố, như được sửa đổi bởi IFRS này. Như vậy, đối với các giao dịch hợp nhất kinh doanh này, bên mua không điều chỉnh kế toán cho những thay đổi đã ghi nhận trước đó trong các tài sản thuế thu nhập hoãn lại đã ghi nhận. Tuy nhiên, kể từ ngày IFRS này được áp dụng, bên mua phải ghi nhận những thay đổi về tài sản thuế thu nhập hoãn lại đã ghi nhận là một khoản điều chỉnh vào báo cáo lãi hoặc lỗ (hoặc ngoài báo cáo lãi hoặc lỗ, theo yêu cầu của IAS 12).

＊Thông tin khác

Nếu bạn muốn tìm thêm thông tin liên quan đến bài đăng này hoặc thông tin công ty chúng tôi, vui lòng xem các bài đăng và trang bên dưới. Công ty Kế toán AGS Việt Nam hy vọng bạn có thể dành nhiều thời gian hơn trên trang web của chúng tôi và có thêm nhiều thông tin hữu ích.